Novo capítulo na discussão da incidência de IRPJ e CSLL sobre subvenções estatais

Em 31 de agosto deste ano foi publicada no Diário Oficial da União a Medida Provisória nº 1.185/2023, revogando todas as disposições tributárias que retiravam as subvenções estatais da determinação do lucro real, criando, em contrapartida, um crédito fiscal decorrente de subvenção para a implantação ou a expansão de empreendimento econômico.

Esta medida provisória veio no bojo de uma série de medidas do governo federal objetivando estabelecer equilíbrio fiscal, como a extinção da isenção tributária dos juros sobre capital próprio e a tributação dos fundos de investimento exclusivos, entre outras.

Além de possuir notório cunho arrecadatório, tal medida traz como fundamento a correção de suposta distorção [1] criada pelos §§4º e 5º do artigo 30, da Lei nº 12.973/2014, que teria equiparado todos os benefícios e incentivos fiscais de ICMS a subvenções para investimento, retirando-os da determinação do lucro real. Esta suposta distorção gerou corrida aos Tribunais, a fim de que todo e qualquer benefício ou incentivo fiscal de ICMS fosse excluído do lucro real e, desta forma, deixasse de integrar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

Em suma, a MP busca aumentar a arrecadação federal e encerrar uma discussão que, embora tenha aumentado desde 2017 (com o advento da LC 160/17), sempre foi relevante nos tribunais, sobretudo no Carf.

O primeiro objetivo deve ser atingido, pelo menos em certa medida, pois se crê numa adesão de grande parte das empesas aos requisitos estabelecidos na MP (sobretudo se convertida em lei nos termos propostos pelo Executivo), pois oferecerão à tributação valores atualmente excluídos do lucro real e deixarão de pleitear os créditos, dados os requisitos exigidos pela lei.

No entanto, o efeito buscado com o segundo objetivo deve ser diametralmente oposto. Aliás, ultimamente temos nos saído muito bem requentando discussões, tornando-as intermináveis. Quando o STJ estava prestes a pacificar a questão, com o julgamento do Tema Repetitivo nº 1182 [2], o governo federal corre para revogar os dispositivos legais sobre os quais o Tribunal se debruçara profundamente. A discussão que parecia estar se encerrando, será retomada, com novos contornos.

E por que retomada?

O cenário jurídico que se tinha até o momento (leia-se até 31/12/2023) era o de que as subvenções para investimento não deveriam ser computadas na determinação do lucro real, desde que registradas na conta de reserva de incentivos fiscais, podendo ser utilizadas para absorção de prejuízos ou aumento de capital, vedada, portanto, a distribuição aos sócios.

Por determinação legal, todos os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de ICMS passaram a ser considerados subvenções para investimentos a partir da entrada em vigor da Lei Complementar nº 160/17.

Interpretando estes dispositivos, o STJ decidiu, em síntese que, se respeitados os requisitos previstos em lei — entendidos como o registro dos valores em conta de reserva de incentivos fiscais, podendo ser utilizados para absorção de prejuízos ou aumento de capital (a aguardar o julgamento dos embargos de declaração opostos nos processos paradigma) — é possível que os valores relativos aos incentivos e benefícios fiscais de ICMS (todos eles) poderiam ser excluídos do lucro real.

Quanto aos benefícios e incentivos relacionados a outros tributos, tem-se que há a necessidade de demonstração de que foram concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, requisito este dispensado para o ICMS.

Tal cenário, em si, goste-se ou não, passou a contemplar o que há muito a doutrina dispunha sobre a relação das subvenções e a tributação sobre a renda.

Em sua vasta obra sobre o imposto sobre a renda [3], Ricardo Mariz de Oliveira trata as subvenções estatais como transferências patrimoniais — equiparáveis a doações —, sendo ingressos distintos da receita e, portanto, inatingíveis pelo IRPJ e pela CSLL. Segundo o autor,

“Em princípio, e considerando a sua identidade essencial, bem como o gênero e a espécie a que pertencem, ambas as subespécies possuem a mesma natureza jurídica e não devem ser consideradas como receitas, uma vez que receita é o incremento patrimonial que a empresa produz, e não o que vem de fora dela a título de transferência patrimonial, inclusive a título de subvenção para investimento ou de subvenção para custeio de operações.
A subespécie subvenção econômica que se caracteriza como subvenção para custeio de operações, conquanto possua uma margem de aplicação dos respectivos recursos consideravelmente mais ampla ou mais livre do que ocorre com as subvenções para investimento, igualmente representa recebimentos gratuitos, não remuneratórios e não contraprestacionais, embora, tanto quanto as subvenções para investimento, tenha como pressuposto, para ser concedida, a existência de interesse público.”
 [4]

Percebe-se que, conceitualmente, as subvenções, sejam quais forem elas, não devem ser consideradas receitas e, assim sendo, devem escapar da incidência do imposto sobre a renda, bem como da contribuição social sobre o lucro líquido.

Neste sentido, é possível afirmar que a disposição contida no artigo 30 da Lei nº 12.973/2014, retirando as subvenções da determinação do lucro real, não deve ser considerada um benefício fiscal concedido pela União [5], mas a regulamentação da contabilização de um ingresso que não é receita para que assim seja considerado.

Por este motivo, é possível afirmar que, ao se revogar o artigo 30 da Lei nº 12.973/2014, levando os ingressos decorrentes de subvenções à incidência do IPRJ e da CSLL, a MP 1.185/2023 extrapola a competência tributária da União, fazendo incidir tributos cujas materialidades são renda e lucro sobre ingressos que não integram essas grandezas econômicas.

Este é o primeiro problema da MP: insere no lucro real ingressos que não são receitas.

O segundo problema da MP diz com o crédito fiscal. Inobstante possa o Governo Federal outorgar benefícios fiscais relativos aos tributos de sua competência, não o pode fazer como meio de compensar a incidência de tributo sobre grandeza que escapa a sua competência. E, além de revogar dispositivo legal, passando a tributar as subvenções, inconstitucionalmente, o crédito fiscal criado não basta para compensar o tributo gerado a partir da revogação, sobretudo porque não se dará crédito relativo à CSLL.

Soma-se a isso o prazo certo do crédito fiscal, que valerá somente até 31/12/2028. E se a subvenção tiver prazo superior a cinco anos? Investimentos em empreendimentos econômicos ampliados ou instalados normalmente se recuperam em prazos longos, o que faz com que as subvenções também sejam concedidas em prazos estendidos, não fazendo sentido a revogação do benefício em cinco anos. É mais uma razão que permite afirmar que o crédito fiscal concedido não bastará para compensar a tributação imposta às subvenções.

O benefício fiscal, em si, não é ruim. Ruim é o fato de servir como compensação da incidência do IRPJ e da CSLL sobre as subvenções.

Não bastassem tais razões, a MP traz consigo clara afronta ao pacto federativo, afronta esta já escancarada pela ministra Regina Helena Costa, do STJ, no julgamento do EREsp nº 1.517.492/PR, quando afirmou que

“Com a devida vênia, ao considerar tal crédito como lucro, o entendimento manifestado pelo acórdão paradigma, da 2ª Turma, sufraga, em última análise, a possibilidade de a União retirar, por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua competência tributária, outorgou.
Com efeito, tal entendimento leva ao esvaziamento ou redução do incentivo fiscal legitimamente outorgado pelo ente federativo, em especial porque fundamentado exclusivamente em atos infralegais, consubstanciados nas Soluções de Consulta da Superintendência Regional da Receita Federal da 6ª Região Fiscal nºs. 144/2008 e 10/2007, e no Parecer Normativo CST n. 112/1978, consoante declinado pela própria autoridade coatora nas informações prestadas (fls. 2.034/2.037e).
Saliente-se, portanto, que a Fazenda Nacional, mediante simples interpretação estampada em atos administrativos normativos, tem orientado seus órgãos a assim proceder.
Outrossim, remarque-se que a competência tributária consiste na aptidão para instituir tributos, descrevendo, por meio de lei, as suas hipóteses de incidência. No Brasil, o veículo de atribuição de competências, inclusive tributárias, é a Constituição da República. Tal sistemática torna-se especialmente relevante em um Estado constituído sob a forma federativa, com a peculiaridade do convívio de três ordens jurídicas distintas: a federal, a estadual/distrital e a municipal.” 
[6]

Logo, ao submeter as subvenções estatais à incidência do IRPJ e da CSLL, a União está afrontando o pacto federativo, pois invade a competência de outros entes federados, reduzindo o benefício outorgado por meio da tributação.

Em suma, é possível afirmar que, sob vários aspectos, a MP nº 1.185/2023, ao submeter as subvenções estatais à incidência do IRPJ e CSLL extrapola a competência da União, sendo, portanto, inconstitucional.

A concessão de benefício fiscal — sob a forma de crédito — como meio de compensação não retira a inconstitucionalidade da incidência.

Aliás, é plenamente possível que ambos convivam, isto é, retirar as subvenções da incidência do IRPJ e da CSLL e tomar o crédito fiscal criado pela MP em análise.

Certo é que a discussão será levada novamente aos tribunais.


[1] Termo utilizado na Exposição de Motivos da MP nº 1.185/2023 (EM nº 00109/2023 MF).

[2] Definir se é possível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, — tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, imunidade, diferimento, entre outros – da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (extensão do entendimento firmado no Eresp 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL).

[3] OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do imposto de renda. São Paulo: Quartier Latin, 2008.

[4] Op. cit. p. 159.

[5] Ao contrário do que é dito na Exposição de Motivos da MP nº 1.185/2023 (EM nº 00109/2023 MF).

[6] EREsp 1517492/PR, relator ministro OG FERNANDES, relator p/ Acórdão ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 08/11/2017, DJe 01/02/2018.

Por: Samuel Hickmann

STJ vai julgar se herdeiro tem direito à isenção de IR sobre ganho com venda de ações

A 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça (STJ) vai julgar na terça-feira se herdeiros têm direito à isenção tributária prevista para quem comprou ações e as manteve por cinco anos. Essa isenção já foi revogada, mas permanece a discussão para os herdeiros.

No caso que será julgado, as ações permaneceram sob a titularidade do pai da recorrente por mais de cinco anos durante a vigência do Decreto-Lei 1.510, de 1976, e foram adquiridas pela filha, por meio de sucessão, em 1991. O Tribunal de Justiça de São Paulo (TJSP) e o relator, ministro Mauro Campbell Marques, manifestaram entendimento de que os requisitos para obtenção da isenção foram preenchidos apenas pelo pai da recorrente e que não poderiam ser transferidos aos descendentes (REsp 1650844).

A isenção era prevista pelo Decreto-Lei nº 1.510, de 1976, que determinava isento de Imposto de Renda o ganho de capital apurado por pessoas físicas na alienação de participação societária que tenha permanecido sob a mesma titularidade por ao menos cinco anos.

Com a revogação da norma, passou-se a entender que, por se tratar de isenção onerosa – concedida ao contribuinte se observadas algumas condições -, aqueles que em 1º de janeiro de 1989 (data da revogação da isenção) já haviam permanecido por cinco anos como titulares de determinada participação societária teriam direito adquirido à isenção, a ser exercida em momento futuro.

Já existem decisões no STJ contrárias ao pedido. Mas o relator indicou que a Turma julgue o tema por causa de novos argumentos apresentados no caso, que não estariam nos precedentes.

Segundo o advogado Alessandro Fonseca, sócio do Mattos Filho, a tese é antiga e, mesmo que o decreto tenha sido revogado, permaneceu a discussão para os herdeiros de ações que teriam direito à isenção pela regra antiga.

Fonte: Valor Econômico

STJ decidirá se arrematante de imóvel é responsável por débito tributário

A 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) vai analisar, sob o rito dos recursos repetitivos, se o arrematante do imóvel em leilão público é responsável pelos débitos tributários anteriores, em consequência de previsão em edital de leilão.

A controvérsia, que não tem data para ser julgada pelo colegiado, foi cadastrada no Tema 1134 da sistemática de recursos repetitivos, com a seguinte redação: “responsabilidade do arrematante pelos débitos tributários anteriores à arrematação, incidentes sobre o imóvel, em consequência de previsão em edital de leilão”.

Três recursos especiais foram escolhidos como representantes da controvérsia: REsps 1.914.902, 1.944.757 e 1.961.835. Os processos serão relatados pela ministra Assusete Magalhães. Com o julgamento pela sistemática de recurso repetitivo, o entendimento do STJ deverá ser aplicado por tribunais em todo o Brasil em causas idênticas.

Com isso, a 1ª Seção determinou a suspensão do trâmite de todos os processos, individuais ou coletivos, que versem sobre a mesma matéria, nos quais houve a interposição de recurso especial.

Segundo a relatora, a questão a ser analisada exige a interpretação do artigo 130, parágrafo único, do Código Tributário Nacional (CTN). De acordo com esse dispositivo, a sub-rogação (no caso, a substituição de quem deve pagar) do crédito tributário referente ao imóvel, no caso de arrematação em hasta pública, ocorre sobre o preço da arrematação. Esses créditos tributários, incluem, por exemplo, impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse do bem imóvel, entre outros.

De acordo com o STJ, há no tribunal superior 71 acórdãos e 1.121 decisões monocráticas proferidas por ministros da Primeira e da Segunda Turma sobre esse tema.

Ainda não há data marcada para o julgamento dos recursos repetitivos.

Fonte: Jota

Carf: créditos presumidos de ICMS compõem base de cálculo do PIS e da Cofins

O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) decidiu por 5×3, no processo 10314.724116/2015-42, que os créditos presumidos de ICMS integram a base de cálculo do PIS e da Cofins. Para a maioria dos conselheiros, o benefício não pode ser considerado subvenção para investimento, compondo a receita da companhia.

O tema está em discussão também no Supremo Tribunal Federal (STF). No ano passado, a Corte chegou a formar maioria a favor do contribuinte no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 835818, com repercussão geral reconhecida. No entanto, como o ministro Gilmar Mendes pediu destaque, o tema será discutido novamente no plenário físico, agora com uma composição diferente.

No Carf o contribuinte chegou a conquistar na turma baixa o direito a excluir os créditos presumidos de ICMS da base de cálculo das contribuições, mas a Fazenda recorreu, alegando que o incentivo fiscal é subvenção para custeio, e não para investimento, integrando, portanto, a receita operacional da empresa e devendo compor a base de cálculo.

Na 3ª Turma da Câmara Superior, o advogado do contribuinte, Pedro Bini, do Schneider Pugliese, defendeu o não conhecimento do recurso da Fazenda, argumentando que o Regimento Interno do Carf não permite a análise de recursos contrários a entendimentos do STF e do Superior Tribunal de Justiça (STJ).

Bini defendeu, ainda, que os créditos presumidos de ICMS não podem ser tratados como subvenção para custeio, uma vez que a Lei Complementar (LC) 160/2017 qualificou como subvenção para investimento todos os incentivos e benefícios fiscais relativos ao ICMS, o que implicaria a revogação tácita de qualquer outra regra nesse sentido.

A relatora, conselheira Tatiana Midori Migiyama, negou provimento ao recurso da Fazenda. Segundo ela, a concessão de incentivos é um instrumento legítimo de política fiscal, e sua tributação pela União representaria desapreço à cooperação e à igualdade no pacto federativo. Ela destacou, ainda, que o STJ tem decidido de forma reiterada nesse sentido.

No ano passado, ao analisar o EREsp 1.443.771, o STJ entendeu que os créditos presumidos do ICMS não integram a base do IRPJ e da CSLL. Para alguns tributaristas, o entendimento é extensível ao PIS e à Cofins, enquanto outros fazem uma interpretação restritiva.

Divergência

O conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos divergiu do entendimento da relatora. Ele adotou as razões de decidir do conselheiro Rodrigo Pôssas no acórdão 9303011415, envolvendo o mesmo tema e o mesmo contribuinte.

No voto, Pôssas observa que o contribuinte não cumpriu os requisitos da Lei 12.973/2014 para que os créditos presumidos sejam considerados subvenção para investimento, a saber, a destinação total dos valores à formação de reserva de lucros de incentivos fiscais. O posicionamento foi acompanhado por outros quatro conselheiros.

Também por um placar de 5×3, os conselheiros negaram provimento a recurso do contribuinte pleiteando a não incidência do PIS e da Cofins sobre descontos incondicionais concedidos nas vendas que não constam em notas fiscais.

Fonte: Jota

A (não) incidência de PIS e Cofins sobre as bonificações recebidas

Quando o adquirente apura o PIS e a Cofins pelo regime cumulativo, normalmente aquelas empresas sujeitas a tributação pelo lucro presumido, a base de cálculo do PIS e da Cofins é definida pela receita das operações próprias da empresa, ou seja, a receita decorrente da venda de mercadorias ou prestação de serviços. As bonificações, por serem contabilizadas como “outras receitas”, não compõem esta base cálculo.

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ICMS destacado nas notas fiscais não compõe a base de cálculo do PIS e da Cofins

Esta decisão encerra uma discussão iniciada logo após o julgamento do mérito do recurso extraordinário nº 574.706 (Tema 69 de repercussão geral), quando a Receita Federal, ao proferir a Solução de Consulta Interna COSIT nº 13/2018, manifestou o entendimento de que o ICMS a ser excluído da base de cálculo do PIS e da Cofins seria o ICMS efetivamente recolhido pelo contribuinte, ou seja, o saldo devedor, após o desconto dos créditos. Esse entendimento fez com que os processos em andamento tivessem alongada a discussão, gerando insegurança jurídica inclusive a quem já possuía decisão transitada em julgado.

Outro ponto a ser destacado na decisão dos embargos de declaração é que o pedido de modulação temporal dos efeitos da decisão formulado pela União foi acolhido pelo STF. Segundo a decisão, a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da Cofins é válida somente a partir do julgamento do mérito do recurso, em 15 de março de 2017, ficando ressalvadas as ações ajuizadas até a referida data. Na prática, todas as empresas que ajuizaram ações para se ressarcir do indébito tributário – seja via restituição, seja via compensação – até dia 15/03/2017 terão o efeito da decisão alcançando os 5 anos anteriores ao ajuizamento, mais o período a partir do ajuizamento. As empresas que ajuizaram ações após o dia 15/03/2017 poderão ser ressarcidas somente dos valores indevidamente recolhidos após esta data.

Embora não tenha ficado explícito ao ser pronunciado o julgamento, é possível afirmar que as ações findadas até o momento, inclusive as ajuizadas após 15/03/2017, restam atingidas pela coisa julgada, uma vez que inexistiria, em tese, causa para ação rescisória. Diz-se isso porque a decisão transitada em julgado não estaria em desconformidade ao entendimento jurisprudencial quando foi tomada e, em razão disso, não se teria preenchido o requisito de alteração da jurisprudência necessário para justificar a ação rescisória. Isso, entretanto, talvez possa ser um ponto de discussão no Judiciário a partir de agora.

E quanto as empresas que não possuem ações ajuizadas? Por ora, entende-se necessário o ajuizamento para que o indébito seja reconhecido e que autuações não sejam procedidas, uma vez que os Auditores-Fiscais da Receita Federal somente ficam dispensados de autuar empresas em razão de entendimentos firmados pelo STF em repercussão geral após manifestação expressa da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional neste sentido (vide art. 19-A, III, da Lei nº 10.522/2002). Isso vale tanto para o ressarcimento do indébito, quanto para o tributo vincendo.

De qualquer sorte, louva-se que a decisão tenha sido finalmente tomada, embora se possa fazer ressalvas à fundamentação da modulação dos efeitos, pois a partir de agora as empresas poderão, além de buscar os valores indevidamente recolhidos, proceder ao pagamento do PIS e da Cofins sem o ICMS compondo a sua base de cálculo, tudo isso com segurança jurídica.

Por Samuel Hickmann